Doliczenie do ceny oferty wszelkich należności wynikających ze zobowiązań podatkowych Zamawiającego na podstawie art. 91 ust. 3a Pzp

Wraz z wejściem Polski do Unii Europejskiej  (z dniem 1 maja 2004 roku) zniesione zostały granice celne między Polską a państwami członkowskimi Unii Europejskiej i tym samym zmienił się charakter transakcji między przedsiębiorcami mającymi siedzibę na terytorium państw członkowskich UE z eksportowych/importowych na tzw. WDT i WNT tj. wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów i wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów. W związku z powyższym,  zmieniły się również zasady rozliczania podatku VAT . 

Pojęcie wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów nie jest stosowane w Pzp, natomiast wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, zgodnie z art. 91 ust. 3a uzasadnia doliczenie podatku VAT do ceny oferty, celem zapewnienia porównywalności ofert, jeżeli Zamawiający w razie wyboru owej oferty, byłby zobowiązany do samodzielnego uiszczenia należności podatkowych.

---------------------------------------------------------------------------------

Art. 91 ust. 3a ustawy Pzp „jeżeli złożono ofertę, której wybór prowadziłby do powstania obowiązku podatkowego zamawiającego zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług w zakresie dotyczącym wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, zamawiający w celu oceny takiej oferty dolicza do przedstawionej w niej ceny podatek od towarów i usług, który miałby obowiązek wpłacić zgodnie z obowiązującymi przepisami”.

--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Z przepisu wynika zatem, że:

- Zamawiający dolicza samodzielnie VAT do ceny oferty,

- Zamawiający dolicza VAT w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów

- Zamawiający dolicza VAT tylko i wyłącznie w celu zbadania i oceny ofert tj. zapewnienia porównywalności ofert,

- Zamawiający dolicza podatek VAT jeżeli byłby zobowiązany w razie wyboru badanej oferty jako najkorzystniejszą, do jego samodzielnego uiszczenia.

Zamawiający dokonuje doliczenia wynikającego z art. 91 ust. 3a z reguły samodzielnie, jednakże doliczenie podatku VAT przez Wykonawcę spoza terytorium RP, nawet jeśli nie jest on zobowiązany do samodzielnego jego uiszczenia, nie może skutkować odrzuceniem jego oferty.

--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Zgodnie z wyrokiem KIO z dnia 18 marca 2011 r., o sygnaturze KIO 443/11 „Jakkolwiek wykonawca zagraniczny nie powinien doliczać do ceny swojej oferty VAT, to doliczenia dokonanego przez wykonawcę nie można uznać za błąd w obliczeniu ceny skutkujący odrzuceniem oferty, jeśli została zastosowana właściwa stawka podatku i umożliwiało to zamawiającemu dokonanie oceny ofert zgodnie z zasadami uczciwej konkurencji i równego traktowania wykonawców”.

--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz (art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011, Nr 177 Poz. 1054 – tekst jedn.). 

Zgodnie natomiast z art. 5 ust. 1 pkt 4 przytoczonej ustawy wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Obowiązkiem opodatkowania towaru obarczony jest jego nabywca w kraju „przeznaczenia towaru” – samoopodatkowanie..

Z literalnej wykładni przepisu wynika, że Zamawiający jest zobowiązany do doliczenia VAT tylko w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów. Nie budzi jednak wątpliwości stwierdzenie, że omawiany przepis powinien być interpretowany za pomocą wykładni rozszerzającej. Do ceny oferty powinien zatem każdorazowo być doliczany  podatek, który Zamawiający jest zobowiązany samodzielnie uiścić. Nie ma przy tym znaczenia czy obowiązek jego doliczenia wynika z wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów czy też z innej podstawy np. importu. Zastosowanie powinna mieć też wykładnia celowościowa, a niewątpliwym celem ustawodawcy było zapewnienie uczciwej konkurencji i równego traktowania Wykonawców.

--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------Zgodnie z wyrokiem KIO z dnia 2 marca 2010 r., o sygnaturze KIO/UZP 217/10 „Wnioskowanie z analogii prowadzi do przekonania, że art. 91 ust. 3a p.z.p. znajduje zastosowanie nie tylko do wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, ale również do importu towarów, gdyż zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług, powyższe prowadzi do powstania obowiązku podatkowego po stronie zamawiającego i w celu zachowania zasad równego traktowania wykonawców i uczciwej konkurencji zamawiający winien doliczyć do ceny oferty kwotę należnego podatku od towarów i usług, którego jest płatnikiem”.

--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Import towarów to  przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego (terytorium państwa niewchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej) na terytorium Unii Europejskiej (art. 2 pkt 7 ustawy o VAT). Zgodnie natomiast z art. 5 ust. 1 pkt 3 przytoczonej ustawy, import towarów na terytorium kraju podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Podstawą opodatkowania importu towarów, zgodnie z art. 30b ust. 1 ustawy o VAT, jest wartość celna powiększona o należne cło lub gdy przedmiotem importu są towary opodatkowane podatkiem akcyzowym, wartość celna powiększona o należne cło i podatek akcyzowy.

Zamawiający jest zobowiązany zatem do samodzielnego uiszczenia podatku VAT w przypadku zarówno wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów jak i importu towarów, W obydwu przypadkach do ceny oferty należy doliczyć podatek VAT, i dopiero tak wyliczona wartość może być brana pod uwagę przy dokonywaniu oceny ofert przez Komisję Przetargową.

Przyjęcie innej interpretacji, opartej na literalnej wykładni art. 91 ust. 3a, prowadziłby do faworyzowania Wykonawców spoza Unii Europejskiej, poprzez niedoliczanie do ceny ich ofert, należnego do opłacenia przez Zamawiającego podatku VAT. Doszłoby do sytuacji, w której w trakcie badania i oceny ofert, ceny zaoferowane przez Wykonawców z terytorium UE zawierałyby podatek VAT, natomiast ceny zaoferowane przez Wykonawców spoza terytorium UE ( z państw trzecich) podatku tego by nie zawierały. Takie postępowanie prowadziłoby do niezapewnienia porównywalności ofert, i tym samym do naruszenia zasady uczciwej konkurencji i równego traktowania Wykonawców.

Zamawiający powinien zatem stosować art. 91 ust. 3a w przypadku powstania obowiązku podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług po swojej stronie. Nie tu znaczenia ani tytuł powstania należności podatkowej ani nawet istnienie zobowiązania po stronie Wykonawcy do zapłaty podatku w państwie swojej siedziby. Stanowisko takie jest popierane zarówno przez doktrynę jak i KIO.

\